재고자산

재고자산 (inventory)이란 기업의 정상적인 영업과정에서 판매를 위하여 보유하거나 생산과정에 있는 자산 및 생산 또는 용역제공에 사용될 원재료나 소모품의 형태로 존재하는 자산을 말한다. 용역제공기업의 재고자산에는 관련된 수익이 인식되기 전의 용역원가가 포함된다. 재고자산의 세부과목은 다음과 같다.
-상품: 판매를 목적으로 구입한 상품, 미착상품, 적송품 등
-제품: 판매를 목적으로 제조한 생산품, 부산물 등
-재공품: 제품 또는 반제품의 제조를 위하여 재공과정에 있는 재고자산
-원재료: 원료, 재료, 매입부분품, 미착원재료 등
-저장품: 소모품, 소모공구, 기구비품, 수선용, 부분품 및 기타 저장품
-기타의 재고자산: 위에 속하지 아니하는 재고자산

재고자산은 기업실무에서 아주 중요하게 다루어지는데, 그 이유는 다음과 같다. 첫째, 아래의 재고등식에서 보듯이 기말재고자산 금액이 결정되면 포괄손익계산서의 매출원가가 자동으로 확정된다. 둘째, 경영관리 목적상 적정수준의 재고를 보유하는 것은 기업의 목적인 이익극대화와 직접적으로 관련된다.

재고자산의 관리기법
재고자산은 수량과 금액을 동시에 관리하기 어렵기 때문에 수량과 금액을 별도로 관리하다가 결신기말에 인위적인 원가흐름 가정에 의한 단가를 적용하여 기말재고와 매출원가를 일괄하여 대체하는 방식을 사용한다.
1. 아래 그림에서 수량의 관리는 회계부서와 재고관리부서에서 이증으로 관리하며, 원가금액은 회계부서에서만 관리한다.
2. 기말에 실지재고조소라르 통하여 회계부서의 재고수량과 창고부서의 재고수량의 차이를 조정하는데, 실사할 때 수량이 부족한 경우를 감모라 하며 감모수량 중 정상적인 원인에 의한 수량가소는 정상감모로 보아 판매된 수량으로 조정하고, 비정상적인 원인에 의한 수량 감소는 별도로 구분한다.
3. 이렇게 구분된 재고수량에 대하여 가정에 의한 단위당 원가를 곱하여 기말재고자산원가와 재고자산 감모손실 (기타비용)을 계산하고 나머지는 매출원가로 대체하는 방식을 적용하여 원가계산이 이루어지는 것이 가장 일반적인 원가계산방식이다.

재고자산의 기록방법 (수량관리)
재고자산의 경우 기중 매입과 매출이 수시로 일어나기 때문에 기중에는 수량을 위주로 자산을 관리하고, 기말에 인위적인 가정에 의한 단가를 적용하여 기말재고자산 및 매출원가를 계산하는 방식을 사용함을 앞에서 설명하였다. 재고자산의 수량기록방법에는 계속기록법과 실지재고조사법이 있다.

계속기록법
계속기록법이란 기중 재고를 매입할 경우에는 매입수량, 금액을 모두 기입하고 판매할 때에도 수량 등을 기록하는 방법이다. 즉, 재고자산의 입고와 출고를 모두 관리하는 자산관리기법을 말한다. 계속기록법으로 재고자산을 기록할 경우에는 다음과 같은 원리에 따라 장부상의 기말 재고수량을 즉시 파악할 수 있다. 이 방법을 사용할 경우에는 감모수량이 여전히 기말재고로 남아있는 것 같이 보고된다. 계속기록봅에 의하여 재고자산을 기록할 경우에는 다음과 같은 장점 단점이 있다.
1. 보관재고수량을 직시 파악할 수 있으므로 자산관리목적에 적합하다
2. 기중 재고수량 및 금액을 파악할 수 있으므로 기중결산이 용이하다.
3. 기록, 유지비용이 많이 투입된다.
4. 이 방법만으로는 재고자산 감모수량을 파악할 수 없다. 계속기록법만 사용할 경우에는 감모수량이 기말재고수량에 남아있게 된다.

실지재고조사법 (실사법)
실지재고조사법(실사법)이란 재고자산을 매입할 때에는 매입수량, 금액을 모두 기입하지만, 판매할 때에는 특별한 기록을 하지 아니하였다가 기말에 실지재고조사를 통하여 기말재고의 수량을 확정짓고 판매수량은 다음 산식에 따라 사후적으로 계산하는 방법이다.

병행법
병행법이란 기중에는 계속기록법을 적용하다가 기말에 실지재고조사를 통하여 감모수량과 기말재고수량을 결정짓고 나머지 수량을 판매된 수량으로 간주하는 방법이다. 이 방법에 따를 경우에는 판매수량은 다음과 같이 계산된다. 병행법을 사용할 경우에는 위와 같이 감모수량을 구분하여 파악할 수 있다는 점에서 장점이 있다. 그러나 기록유지와 실지재고조사를 병행하여야 하기 때문에 비용부담이 크다는 문제점이 있다. 기업실무에서는 자산의 관리를 효과적으로 할 수 있도록 하기 위하여 재고자산의 수량관리기법으로는 병행법을 주로 사용한다.

재고자산의 포함여부 결정
기업의 재고자산을 관리하는 창고부서에서는 재고자산이 창고에 입고되는 시점에서 회사의 재고자산으로 인식하고, 출고되는 시점에 판매된 것으로 가정하여 자산을 관리한다. 그러나 실제로 매입은 되었으나 아직 창고에 입고되지 아니한 경우에는 회사의 재고임에도 불구하고 입고가 누락되어 회사자산으로 기록되지 아니하는 경우에는 회사의 재고임에도 불구하고 입고가 누락되어 회사 자산으로 기록되지 아니하는 경우도 있고, 출고는 되었으나 매출거래가 인식되지 아니한 경우에는 회사의 재고임에도 불구하고 자산에서 누락되는 경우도 있을 수 있다. 이런 경우 회사의 자산인지를 판단하여 재고자산에 포함시켜야 할지, 제외시켜야 할지를 결정지어야 하는데 이러한 문제를 재고자산의 포함여부 결정 문제라 한다. 재고자산의 포함여부를 결정하는 문제는 실질소유권이 있는지 여부에 따라 결정된다. 재고자산에 대한 실질적인 소유권이 존재한다면 그러한 재고는 어느 장소에 보관되어 있는지를 불문하고 회사의 재고자산에 포함시켜야 한다. 반면에 실질소유권이 존재하지 않는다면 어느 장소에 보관되어 있든지 관계없이 회사의 재고자산에서 제외시켜야 하는 것이다. 이 경우 판단의 기준이 되는 것은 실사에 포함되었는지의 여부와 실질소유권이 있는가의 여부에 따라 네 가지 유형으로 구분할 수 있다.

미착상품
미착상품이란 매입거래는 성립하였으나 운송중에 있어서 실사에서 누락된 재고자산을 말한다. 미착상품은 선적지인도조건인 경우에는 상품의 소유권이 선적된 시점에 구매자에게 이전되기 때문에 미착상품은 구매회사의 재고자산에 포함한다. 그러나 도착지인도조건인 경우에는 상품이 목적지에 도착하여 구매자가 인수한 시점에서 소유권이 이전되기 때문에 인수 이전에는 구매자의 재고자산에 포함시켜서는 아니된다.

적송품 (위탁품)
적송품 (위탁품)이란 위탁판매를 위하여 수탁자에게 적송한 재고자산을 말한다. 위탁판매의 수익인식시점은 수탁자가 판매한 날이기 때문에 수탁자가 보관하고 있는 재고자산은 위탁회사의 소유이다. 따라서 적송품은 수탁자가 제3자에게 판매하기 전까지는 위탁자의 재고자산에 포함한다.

시송품 (반품률이 높은 재고자산)
시송품이란 시용매출을 위하여 고객에게 인도한 재고자산을 말한다. 시용매출은 구매자가 구매의사를 표명하거나 반품가능기간이 종료됨으로써 매출거래가 성립된다. 따라서 고객이 구매의사를 표명하거나 반품가능기간이 종료되기 전까지는 판매자의 재고자산에 포함된다.

저당상품
금융기관 등으로부터 자금을 차입하고 그 담보로 제공된 저당상품은 저당권이 실행되기 전까지는 담보제공자가 소유권을 가지고 있다. 따라서 저당권이 실행되어 소유권이 이전되기 전까지는 담보제공자의 재고자산에 포함된다.

재고자산의 취득원가
재고자산의 취득원가는 매입원가, 전환원가 및 재고자산을 현재의 장소에 현재의 상태로 이르게 하는 데 발생한 기타원가 모두를 포함한다.

매입원가
재고자산의 매입원가는 매입가격에 수입관세와 각종 세금 (과세당국으로부터 추후 환급반을 수 있는 금액은 제외), 매입운임, 하역료 그리고 완제품, 원재료 및 용역의 취득과정에 직접 관련된 기타 원가를 가산한 금액이다. 이 경우 매입원가에 매입할인, 리베이트 및 기타 유사한 항목이 있는 경우 동 금액은 매입원가에서 차가하여야 하며, 재고자산을 장기연불조건으로 취득하는 경우에는 현금가격상당액만 매입원가에 포함하고 이자상당액은 기간경과에 따라 이자비용으로 인식한다.

매입환출에누리
매입환출이란 제품이나 상품의 하자 등을 원인으로 반품되는 것을 말하며, 매입에누리란 제품이나 상품의 하자 등을 원인으로 매입대금의 일부를 할인받는 것을 말한다. 매입환출이나 매입에누리는 매입원가에서 직접 차감하여야 한다.

매입할인
매입할인이란 대금의 조기지금에 따른 대급할인혜택을 말한다. 매입할인의 경우에는 매출할인과 마찬가지로 매입액에서 직접 차감한다.

매입리베이트
매입리베이트란 매입대금을 지급하고 일정금액 이상을 지급하거나, 일정수량 이상을 매입하였을 때 매입대금 결제액의 일부를 현금으로 수령하는 경우를 말한다. 매입리베이트를 수령할 경우에도 매입할인과 마찬가지로 매입액에서 직접 차감한다.

장기연불구입
재고자산을 장기연불로 구입하는 경우에는 재고자산의 공정가치와 미래지급액의 현재가치와의 차이가 중요하지 아니한 경우에는 명목금액으로 회계처리할 수 있으나 그 차이가 중요한 경우에는 이자상당액을 구분하여 회계처리한다.

기타원가
기타 원가는 재고자산을 현재의 장소에 현재의 상태로 이르게 하는 데 발생한 범위 내에서만 취득원가에 포함된다. 이러한 금액에는 관세 등의 각종 세금 (반환되는 금액은 제외한다), 운반비용, 하역비용 등이 있을 수 있다.

자가제조하는 재고자산
자가제조하는 재고자산의 취득원가는 제조원가와 기타원가를 가산할 금액으로 한다. 이 경우 제조원가는 보고기간말까지 제조과정에서 발생한 직접재료원가와 전환원가를 합산한 금액으로 한다 재고자산의 전환원가는 직접노무원가, 변동 제조간접원가 및 고정 제조간접원가의 체계적인 배부액을 포함한다. 변동 제조 간접원가는 간접 재료원가나 간접 노무원가처럼 생산량에 따라 직접적으로 또는 거의 직접적으로 변동하는 간접제조원가를 말하며, 고정 제조간접원가는 공장 건물이나 기계 장치의 감가상각비와 수선유지비 및 공장 관리비처럼 생산량과는 상관없이 비교적 일정한 수준을 유지하는 간접제조원가를 말한다. 직접 노무원가나 변동제조간접원가는 실제조업도에 따라 배부한다. 반면에 고정 제조간접원가는 생산설비의 정상조업도에 기초하여 전환원가에 배부하는데, 실제조업도가 정상조업도와 유사한 경우에는 실제조업도에 기초하여 전환원가에 배부하는데, 실제조업도가 정상조업도와 유사한 경우에는 실제조업도를 사용할 수 있다. 그러나 비정상적으로 많은 생산이 이루어진 기간에는, 재고자산이 원가 이상으로 측정되지 않도록 생산단위당 고정제조간접원가 배부액을 감소시켜야 한다.

확정급여제도

확정급여제도와 관련된 용어의 정의

퇴직급여제도를 확정기여제도를 적용할 경우에는 단순하지만, 확정급여제도를 적용할 경우에는 보험 수리적 가정이나 현재가치평가와 관련된 복잡한 문제들이 있다. 이러한 내용을 정리하기 위해서는 몇 가지 용어를 먼저 정리하여야 한다.

1. 당기 근무 원가

당기근무원가 (current service cost)란 당기에 종업원이 근무용역을 제공함에 따라 발생하는 확정급여채무의 현재가치 증가액을 말한다. 당기 근무원가는 보험 수리적 가정에 의하여 계산된 미래의 퇴직급여액 중 당해 연도에 귀속되는 금액의 현재가치를 말한다. 당기 근무원가는 근로를 제공한 기간에 비용으로 인식된다.

2. 이자원가

이자원가란 확정급여의 결제일에 한 기간만큼 더 가까워짐에 따라 발생하는 한 기간 동안의 확정급여채무 현재가치의 증가액을 말한다.

3. 확정급여채무

확정급여채무 (defined benefit obligation)란 종업원이 당기와 과거기간에 근무 용역을 제공하여 발생한 채무를 결제하는 데 필요한 예상 미래지급액의 현재가치 (사외적립자산 차감 전)를 말한다.

4. 과거근무원가

과거근무원가 (past service cost)란 퇴직급여나 기타 장기 종업원 급여를 당기에 새로 도입하거나 변경함에 따라 종업원의 과거기간 근무용역에 대한 확정 급여 채무의 현재가치가 변동되는 경우 그 변동액을 말한다. 과거근무원가는 정의 금액 (급여가 새로 생기거나 변동되어 확정급여채무의 현재가치가 증가하는 경우)이 될 수도 있고 부의 금액 (기존 급여가 변동되어 확정 급여채무의 현재가치가 감소하는 경우)이 될 수도 있다.

5. 사외적립자산

사외적립자산이란 회사 외부에 확정급여에 대비하여 예치한 다음의 금액으로 구성된다.

-장기종업원급여기금이 보유하고 있는 자산

-적격보험계약

이 경우 장기종업원급여기금이 보유하고 있는 자산이란 다음의 요건을 모두 충족하는 자산을 말한다.

-보고기업과 법적으로 별개이고, 오로지 종업원 급여를 지급하기 위하여 또는 종업원 급여 기급 적립을 위하여만 존재하는 실체(기금)가 보유하고 있다.

-종업원 급여를 지급하기 위하여 또는 종업원 급여 기금 적립에만 사용될 수 있고 보고기업 자신의 채권자에게는 이용 가능하지 않다.

적격보험계약이란 보고기업과 특수관계자가 아닌 보험자와의 보험계약으로서 다음의 요건을 모두 충족하는 것을 말한다.

-보험금은 오직 확정급여제도상 종업원 급여를 지급하기 위하여 또는 종업원 급여 기금적립에만 사용될 수 있다.

-보험금은 보고기업 자신의 채권자 (파산의 경우 포함)에게 이용 가능하지 않으며 다음 중 하나의 경우를 제외하고는 보고기업에게 지급될 수 없다.

-보험금이 관련 종업원 급여 채무를 모두 이행하고도 남은 경우

-보고기업이 이미 지급한 종업원 급여를 보상하기 위한 경우

6. 재측정 요소 (보험 수리적 손익)

재측정 요소는 다음과 같은 항목으로 인하여 발생하는 손익을 말한다.

-보험 수리적 가정과 실제로 발생한 결과의 차이에서 생기는 손익

-보험 수리적 가정의 변경으로 인해 발생하는 손익

확정급여제도에 따른 비용 및 부채의 측정절차

확정급여 제도하에서 회계처리를 하기 위해서는 다음과 같은 절차를 거쳐서 비용과 무채로 인식할 금액을 결정한다. 만약 확정급여제도가 둘 이상인 경우에는 이러한 절차를 중요한 제도 별로 각각 적용한다.

1. 종업원이 당기와 과거기간에 제공한 근무용역의 대가로 획득한 급여액을 보험수리적 기법을 사용하여 신뢰성 있게 측정한다.

2. 확정급여채무의 현재가치와 당기 근무원가를 결정하기 위해 예측단위 적립방식을 사용하여 급여를 할인한다.

3. 사외적립자산의 공정가치를 결정한다.

4. 재측정 손익을 결정한다.

5. 제도가 새로이 도입되거나 개정되는 경우 그 결과로 발생하는 과거근무원가를 결정한다.

6. 제도를 축소하거나 청산하는 경우 그 결과로 발생하는 손익을 결정한다.

확정급여채무의 현재가치 및 당기 근무원가

확정급여채무의 현재가치(present value of defined benefit obligation)는 종업원이 당기와 과거기간에 근무용역을 제공하여 발생한 채무를 결제하는 데 필요한 예상 미래지급액의 현재가치를 말한다. 동 금액은 예측단위적립방식 (projected unit credit method)을 사용하여 측정하며, 적용이 가능하다면 과거근무원가를 결정할 때에도 이와 동일한 방식을 사용한다.

예측단위적립방식에 의한 확증급여채무의 측정 및 인식

예측단위적립방식은 '근무기간에 비례하는 발생급여방식' 또는 '급여/근무연수방식'이라고도 하며 다음과 같은 절차에 따라 금액을 측정한다.

-퇴직예상시점의 퇴직급여를 추정 - 보험수리적 가정

  :일시불 급여인 경우: 일시불급여액으로 추정

  :연금으로 수령하는 경우: 예상연금 지급액의 현재가치로 측정

-퇴직급여액을 종업원의 근무기간에 배분

-각 근무기간에 배분된 금액을 적절한 이자율로 할인한 현재가치로 평가하여 당기 근무원가를 측정하고 동 금액에 이자원가를 가산하여 당기 비용 인식 액을 계산

-매 보고기간 말의 현행이자율로 할인하여 공정가치 측정 – 재측정 손익을 측정

1. 퇴사예상시점의 퇴직급여 계산

종업원의 퇴직급여는 현재 시점에 지급되는 것이 아니라 미래 퇴직예상시점에 지급하는 것이다. 따라서 보험수리적 가정을 통하여 임금상승률 등을 고려하여 퇴직 예상시점의 퇴직급여를 추정한다.

2. 현재가치로 평가

위와 같이 배분된 금액은 미래에 지급할 금액이므로 각 회계연도 말의 적절한 할인율로 할인한 현재가치로 각 회계연도에 배분한다. 확정급여채무를 현재가치로 할인할 때에는 우량회사채의 시장수익률을 참조하여 결정한 할인율로 하되, 회사채에 대하여 거래 층이 두터운 시장이 없는 경우에는 보고기간 말 현재의 국공채 시장수익률을 사용할 수도 있다.

한편, 매년 확정급여채무의 가치 증가분은 각 회계연도에 비용으로 인식할 금액이 되는데 동 금액은 당기 근무원가와 이자원가 합으로 구성된다. 추정치 및 할인율의 변동이 없다고 가정할 경우 각 회계연도의 당기 근무원가와 이자원가를 구분하여 부채가치 증가분을 계산하면 다음과 같다.
일반적으로 당기근무원가는 추정치이므로 매 보고기간말마다 재추정하여야 하며, 할인율도 매보고기간말의 현행이자율을 적용하기 때문에 위와 같이 한 번에 유효이자율법 상각표를 작성하여 비용 및 부채를 측정하는 것이 아니라 매 보고기간말에 재추정하여야 하며, 재추정된 채무측정액과 장부금액과의 차액은 재측정손익으로 처리된다.

비용의 인식
위와 같이 연도별로 배분되는 금액을 별도의 규정이 없는 한 매년 비용으로 인식하면서 확정급여채무의 과목으로 하여 부채로 인식한다.

확정급여채무의 유동, 비유동 분류
확정급여채무의 유동성분류에 대해서는 별도의 언급이 없다. 다만, 유동항목과 비유동항목의 구분이 어려울 경우에는 전액 비유동항목으로 할 수 있도록 하고 있기 때문에 확정급여채무는 전액 비유동부채로 표시할 수 있다.

사외적립자산의 공정가치
사외적립자산의 공정가치는 재무상태표에 확정급여채무로 인식되는 금액에서 차감(직접 차감하거나 차감하는 형식으로 표시가능)한다. 사외적립자산의 공정가치는 시장가격으로 하되, 시장가격을 이용할 수 없는 경우에는 사외적립자산의 만기나 예상처분일과 사외적립자산에 관련된 위험을 모두 반영하는 할인율로 기대미래현금흐름을 할인하여 공정가치를 추정할 수 있다.

사외적립자산의 수익이란 사외적립자산에서 발생하는 이자, 배당금 및 그 밖의 수익 (사외적립자산의 실현손익과 미실현손익 포함)에서 제도관리원가와 제도자체에 관련된 법인세를 차감한 금액을 말한다. 일반적으로 사외적립자산의 수익은 사외적립자산의 원금에 가산하는 방식으로 적립된다. 사외적립자산의 수익 (기대수익)은 기초현재의 장부금액에 대하여 기초현재의 확정급여채무의 현재가치를 계산할 때 적용한 할인율을 적용하여 계산된다. 이 경우 사외적립자산의 기대수익은 실제수익과 일치하지 않는다. k-ifrs에서는 사외적립자산의 기대수익을 퇴직급여원가로 인식하도록 하고 있기 때문에 실제수익과의 차액이 발생할 수 있는데 동 차액은 재측정 손익으로 간주된다.

재측정손익 (보험수리적 손익)
재측정 손익은 확정 급여 채무 현재가치의 증감이나 사외적립 자산 공정가치의 증감이 있을 때 발생한다.

재측정 손익 (보험 수리적 손익)이 발생하는 원인은 다음과 같다.
-종업원의 이직률, 조기 퇴직률, 사망률, 임금 상승률, 급여 (제도의 공식적 규약이나 의제의무에 따라 물가 상승률에 연동하여 급여가 증액되는 경우) 또는 의료원가에 대한 추정치가 변경됨에 따른 효과
-할인율의 변경에 따른 효과
-사외적립자산의 실제수익과 이자수익의 차이

재측정손익의 인식
재측정손익은 발생한 기간에 기타포괄손익으로 인식한다. 이러한 회계처리방법은 모든 확정급여제도에 동일하게 적용하여야 한다. 기타포괄손익으로 인식한 재측정손익은 당기손익으로는 재분류하지 않는다. 다만, 자본간의 대체 (이익잉여금으로 인식하는 방법)는 허용된다.

과거근무원가
기업이 급여를 과거근무용역에 귀속시키는 확정급여제도를 새로 도입하거나 기존의 확정급여제도에서 과거근무용역에 대하여 지급해야 하는 급여를 변경하는 경우 과거근무원가가 발생한다. 이러한 과거근무원가는 제도가 개정되는 시점에 즉시 인식한다.

확정급여제도의 축소와 청산
확정급여제도는 공장폐쇄, 영업중단 및 제도의 종료나 중단 또는 미래임금 상승이 과거근무에 대해 지급될 급여에 연동되는 정도가 감소하는 것과 같은 독립된 사건에서 비롯된다. 제도의 축소는 다음과 같은 경우에 발생하며, 구조조정이 같이 수반되는 경우 축소와 관련된 회계처리는 관련된 구조조정과 동시에 회계처리한다.
-확정급여제도의 대상이 되는 종업원 수를 중요하게 감소시킬 것을 명시적으로 확약한 때
-현직종업원의 미래근무요역의 중요한 요소에 대해 더 이상 퇴직급여를 부여하지 않거나 적게 퇴직급여를 부여하도록 확정급여제도의 규약을 개정한 때

확정급여제도의 청산은 확정급여제도에 따라 발생한 급여의 전부나 일부에 대한 법적 의무나 의제의무를 기업이 더 이상 부담하지 않기로 하는 거래가 있을 때 일어난다. 예를 들어, 특정퇴직급여를 지급받을 권리와 교환하여 제도가입자에게 또는 제도가입자의 피부양자에게 일시불현금을 지급하는 때 제도의 청산이 일어난다. 확정급여제도의 축소나 청산이 일어나는 경우에는 축소나 청산의효과를 결정하기 전에 우선 축소일이나 청산일 현재의 보험수리적 가정 (현행 시장이자율과 그 밖의 현행 시장가격 포함)을 사용하여 확정급여채무와 관련 사외적립자산을 재측정한다. 재측정된 확정급여채무의 현재가치 변동액, 사외적립자산 공정가치 변동액은 당기손익에 반영한다.

현금흐름표 및 추정

현금흐름표 및 추정

현금흐름표의 의의

현금흐름표는 한 기간 동안 현금이 어떻게 변동 되었는가를 보여주는 재무보고서로서 주요 재무제표 중의 하나이다. 현금흐름표는 현금의 변동 내역을 현금유입과 현금유출로 구분하고, 현금유입의 경우는 조달된 현금의 원천별로, 유출의 경우에는 사용된 현금의 용도별로 세분하여 한 기간의 현금흐름을 표시한다. 이러한 현금흐름표가 제공하여 주는 덩보는 다른 주요 재무제표인 재무상태표, 포괄손익계산서, 자본변동표 등이 제공하는 정보와 상호 보완적인 역할을 하여 준다. 특히 포괄손익계산서가 발생주의 관점에서 회계기간 동안의 경영활동 성과로써 당기순이익 또는 당기순손실을 보고하는 데에 비하여 현금흐름표는 현금주의로 측정한 경영성과 (현금주의 순이익) 를 표시한다.

현금은 영업활동의 유지를 위하여 매우 중요한 자산으로 정상적인 영업이 이루어지는 경우에 현금의 상당부분은 수익활동으로부터 조달되고 각종의 비용지출에 사용된다. 따라서 경영성과가 좋으면 현금의 상황이 좋아지고 경영성과가 나쁘면 현금의 상홍이 나빠진다고 말할 수 있다. 그러나 포괄손익계산서상의 당기순이익과 당년도 현금 증가액은 반드시 일치하는 것은 아니다. 

 그 이유는 첫째, 수익이나 비용 중에는 현금의 유입, 유출이 없이 계산상으로만 파악되는 항목들이 있을 수 있으며, 둘째, 교환거래로 분류되는 비영업활동으로부터 현금이 조달되고 사용되기 때문이다. 현금흐름표는 포괄손익계산서가 보여주지 못하는 기업의 연중에 나타난 각종 재무활동과 투자활동에 대한 정보를 보고하게 된다. 이러한 현금 흐름표는 포괄손익계산서와 함께 기업의 미래 영업활동 수행능력에 관한 판단을 할 수 있도록 도움을 주는 유용한 재무보고서이다.

현금흐름표의 유용성

현금 흐름표는 현금은 어디에서 얼마만큼 조달되었으며, 어떤 용도로 얼마만큼 사용되었는지, 그 결과 현금이 얼마나 증가 또는 감소되었는지에 대한 정보를 나타낸다. 이를 통하여 다음과 같은 유용한 정보를 알 수 있다. 

1. 기업의 미래 현금흐름 예측에 유용한 정보를 제공한다 현금흐름표는 매출액과 영업활동으로 인한 현금흐름과의 관계 또는 현금의 증감과의 관계를 파악할 수 있게 되므로 미래 현금흐름의 금액과 발생시기 및 그 불확실성에 대한 정보를 제공할 수 있다.

2. 기업의 자금 창출능력 및 자금조달의 필요성에 대한 정보를 제공한다. 현금흐름표의 투자 및 재무활동으로 인한 현금흐름을 검토함으로써 기업의 부채상환능력이나 배당금지급능력, 추가자금조달의 필요성에 대한 정보를 제공할 수 있다.

3. 현금 및 비현금 거래가 기업의 재무상태에 미치는 영향에 관한 정보를 제공한다. 손익계산서에는 표시되지 아니하는 투자 및 재무활동에 관한 정보를 제공함으로써 기업의 자산, 부채, 자본의 증감변동의 원인에 관한 정보를 제공하여 준다.

4. 포괄손익계산서상의 당기순이익과 영업활동으로 인한 현금흐름과의 차이원인에 대한 정보를 제공할 수 있다. 발생주의에 의하여 계산된 당기순이익의 경우에는 인위적인 원가배분 (각종 상각 등)이나 추정 등이 개입되어 실제 자금흐름과는 거리가 있다. 현금흐름표의 영업활동으로 인한 현금흐름 (현금주의 순이익)은 이러한 주관을 완전히 배제한 실제의 흐름을 보여 주며, 두 이익 간의 차이금액 및 그발생원이네 대한 정보를 제공하여 준다. 이러한 의미에서 이익의 질(Quality of earning)에 대하여 평가할 수 있게 한다.

*이익의 질이란 발생주의에 의한 당기순이익과 현금주의 순이익과의 상관관계를 설명하는 것으로써 동일한 크기의 발생주의 순이익을 보고하더라도 현금흐름이 많이 보고되는 쪽이 보다 더 질이 높은 이익이라고 보는 것이다. 이익의 질에 대하여 측정하는 수단으로는 위의 방법 이외에도 이익의 지속정도를 측정하는 방법, 보수적 회계처리의 적용정도를 가지고 측정하는 방법이 있을 수 있다.

현금흐름표의 약식

현금흐름표는 현금흐름을 영업활동으로 인한 현금흐름, 투자활동으로 인한 현금흐름, 재무활동으로 인한 현금흐름으로 구분하여 표시하고, 이에 기초의 현금을 가산하여 기말의 현금을 산출하는 형식으로 표시한다. 현금흐름표의 작성방법에는 직접법과 간접법의 두 가지 양식이 있다. 직접법이란 영업활동을 각 활동유형별로 구분하여 현금의 유입액과 유출액을 직접 계산함으로써 영업활동으로 인한 현금을 계산하는 방법이다. 반변에 간접법이란 포괄손익 계산서상의 당기 순이익에서 출발하여 각 조정항목을 가감함으로써 영업활동으로 인한 현금흐름을 계산하는 방법이다.

 현금흐름의 활동별 분류

k-ifrs에서는 현금흐름표를 작성할 때 기업의 활동을 영업활동, 투자활동, 재무활동의 세가지 유형으로 구분하고 각각의 활동으로부터의 현금흐름을 구분하여 파악하도록 요구하고있다.

1. 영업활동

영업활동에서 발생하는 현금흐름의 금액은 기업이 외부의 재무자원에 의존하지 않고 영업을 통하여 차입금 상환, 영업능력의 유지, 배당금 지급 및 신규투자 등에 필요한 현금흐름을 창출하는 정도에 대한 중요한 지표가 된다. 역사적 영업현금흐름의 특정 구성요소에 대한 정보를 다른 정보와 함께 사용하면, 미래 영업현금흐름을 예측하는 데 유용하다. 영업활동 현금흐름은 주로 기업의 주요 수익창출활동에서 발생한다. 따라서 영업활동 현금흐름은 일반적으로 당기순손익의 결정에 영향을 미치는 거래나 그 밖의 사건의 결과로 발생한다. 영업활동 현금흐름의 예는 다음과 같다.

1. 재화의 판매와 용역의 제공에 따른 현금유입

2. 로열티, 수수료, 중개료 및 기타수익에 따른 현금유입

3. 재화와 용역의 구입에 따른 현금유출

4. 종업원과 관련하여 직접, 간접적으로 발생하는 현금유출

5.보험회사의 경우 수입보험료, 보험금, 연금 및 기타 급부금과 관련된 현금유입과 현금유출

6. 법인세의 납부 또는 환급, 다만 재무활동과 투자활동에 명백히 관련된 것은 제외한다

7. 단기매매목적으로 보유하는 계약에서 발생하는 현금유입과 유출

2. 투자활동

투자활동 현금흐름은 미래수익과 미래현금흐름을 창출할 자원의 확보를 위하여 지출된 정도를 나타내기 때문에 현금흐름을 별도로 구분공시하는 것이 중요하다. 투자활동 현금흐름의 예는 다음과 같다.

1. 유형자산, 무형자산 및 기타 장기성 자산의 취득에 따른 현금유출. 이 경우 현금유출에는 자본화된 개발원가와 자가건설 유형자산에 관련된 지출이 포함된다.

2. 유형자산, 무형자산 및 기타 장기성 자산의 처분에 따른 현금유입

3. 다른 기업의 지분상품이나 채무상품 및 조인트벤처 투자지분의 취득에 따른 현금유출 (현금성 자산으로 간주되는 상품이나 단기매매목적으로 보유하는 상품의 취득에 따른 유출액은 제외한다.)

4. 다른 기업의 지분상품이나 채무상품 및 조인트벤처 투자지분의 처분에 따른 현금유입 (현금성 자산으로 간주되는 상품이나 단기매매목적으로 보유하는 상품의 처분에 따른 유입액은 제외한다.)

5. 제3자에 대한 선급금 및 대여금 (금융회사의 현금 선지급과 대출채권은 제외한다.)

6. 제3자에 대한 건급금 및 대여금의 회수에 따른 현금유입 (금융회사의 현금 선지급과 대출채권은 제외한다.)

7. 선물계약, 선도계약, 옵션계약 및 스왑계약에 따른 현금유출. 단기매매목적으로 계약을 보유하거나 현금유출이 재무활동으로 분류되는 경우는 제외한다.

8. 선물계약, 선도계약, 옵션계약 및 스왑계약에 따른 현금유입. 단기매매목적으로 계약을 보유하거나 현금유입이 재무활동으로 분류되는 경우는 제외한다.

파생상품계약에서 식별가능한 거래에 대하여 위험회피 회계를 적용하는 경우, 그 계약과 관련된 현금흐름은 위험회피대상 거래의 현금흐름과 동일하게 분류한다.

3. 재무활동

재무활동 현금흐름은 미래현금흐름에 대한 자본 제공자의 청구권을 예측하는 데 유용하기 때문에 현금흐름을 별도로 구분 공시하는 것이 중요하다. 재무활동 현금흐름의 예는 다음과 같다.

1. 주식이나 기타 지분상품의 발행에 따른 현금유입

2. 주식의 취득이나 상환에 따른 소유주에 대한 현금유출

3. 담보, 무담보사채 및 어음의 발행과 기타 장기, 단기 차입에 따른 현금 유입

4. 차입금의 상환에 따른 현금유출

5. 리스 이용자의 금융리스 부채 상환에 따른 현금유출

자금의 개념

현금흐름표를 작성할 경우에는 자금의 정의가 특히 중요하다. 왜냐하면 자금의 정의는 곧 현금흐름표에 포함될 정보의 범위를 결정하여 주며 도한 정보의 질을 결정하여 주는 것이기 때문이다. 자금의 개념에는 현금, 순운전자본 등이 있다.

1. 현금

현금기준으로 자금흐름표 (현금흐름표)를 작성할 경우 현금이란 재무상태표상의 현금 및 현금성 자산을 자금으로 보고 현금흐름표를 작성하는 방법을 말한다. 이 경우 현금성 자산이 되기 위해서는 자금의 단기적 운용을 목적으로 보유하는 유동성이 높은 금융상품으로써 다음의 요건을 모두 만족하는 금융상품들을 말한다.

1. 큰 거래비용 없이 현금화가 용이하며

2. 이자율 변동에 따른 가치변동위험이 적은 증권 등으로써

3. 취득 당시 만기 또는 상환기일이 3개월 이내에 도래하는 채권, 환매체, 상환우선주, 단기 금융기관 예치금 등을 말한다.

현금기준으로 자금운용표를 작성할 경우에는 정보이용자가 이해하기 쉽고 실제의 현금흐름으로 자금의 원천 및 운용내역을 표시할 수 있어 단기적 미래 현금흐름의 예측에 아주 유용하고 특히 기업의 실패에 관한 정보를 직접적으로 제공할 수 있다는 점에서 그 유용성을 찾을 수 있다. 다만 재고자산이나 유동자산 등도 기업의 미래 현금흐름 창출에 기여함에도 불구하고 자금의 범위에서 제외하기 때문에 중기, 장기적인 미래 현금흐름 예측에는 순운전자본이나 손익계산서의 당기순이익에 비하여 적절하지 못하다는 문제점을 갖고 있다.

순운전자본

순운전자본이란 유동자산에서 유동부채를 차감한 금액을 말한다. 순운전자본를 기준으로 자금운용표 (재무상태변동표)를 작성할 경우에는 순운전자본을 자금으로 보고 작성하는 방법이다. 순운전자본 기준으로 자금 운용표를 작성할 경우에는 재고자산의 증가나 감소는 자금운용표상의 본문에는 표시되지 않는다. 왜냐하면 재고자산은 유동자산 항목으로 자금에 포함되기 때문이다. 이러한 이유 때문에 중기, 장기적인 미래 현금흐름 예측에는 유용하지만 단기적인 미래현금흐름 예측에는 부적합한 방법이다.

k-ifrs

k-ifrs에서는 위의 두 가지 자금의 개념 중에서 현금기중에 의한 현금흐름표를 작성, 공시하도록 규정하고 있다. K-ifrs에서 현금을 자금으로 정의하는 이유는 현금기준이 가지는 장점이 크기 때문인데 현금기준이 다른 자금개념에 비하여 가지는 장점은 다음과 같다.

1.    정보이용자가 이해하기 쉽다.

2.    추정이나 원가배분 등의 주관이나 추정이 배제된 실제 흐름을 보여준다.

3.    재고자산이나 매출채권의 증감이 현금에 미치는 효과를 설명하여 준다.

4.    조업도의 변동이 현금에 미치는 효과를 설명해 준다.

한편 k-ifrs에서는 당좌차월도 현금관리의 일부를 구성하는 경우에는 현금 및 현금성 자산의 구성요소에 포함시켜서 현금흐름표를 작성할 수 있도록 하고 있다. 현금 및 현금성 자산을 구성하는 항목 간 이동은 영업활동, 투자활동 및 재무활동의 일부가 아닌 현금관리의 일부이므로 이러한 항목 간의 변동은 현금흐름에서 제외한다 현금관리는 잉여 현금을 현금성 자산에 투자하는 것을 포함한다.

회계변경 및 오류수정

회계변경 및 오류수정
회계정책변경
회계정책이란 기업이 재무제표를 작성, 표시하기 위하여 적용하는 구체적인 원칙, 근거, 관습, 규칙 및 관행 등을 의미한다. 이러한 회계정책을 선택하고 적용할 때에는 그항목에 적용되는 회계정책은 k-ifrs를 적용하여 결정될 것이다. K-ifrs는 회계정책의 적용대상인 거래, 기타 사건 및 상황에 관한 정보가 목적적합하고 신뢰성 있게 재무제표에 반영될 수 있도록 회계정책을 채택하고 적용하도록 규정하고 있다. 이러한 회계정책의 적용효과가 중요하지 않은 경우에는 그 회계정책을 적용하지 않을 수 있다. 그러나 기업의 재무상태, 재무성과 또는 현금흐름을 특정한 의도대로 표시하기 위하여 k-ifrs에 위배된 회계정책을 적용하는 것은 그것이 중요핮 않더라도 적절하다고 할 수 없다. 거래, 기타 사건 또는 상황에 대하여 구체적으로 적용할 수 있는 k-ifrs가 없는 경우에는 경영진은 판단에 따라 회계정책을 개발 및 적용하여 회계정보를 작성할 수 있으며, 이때 회계정보는 다음과 같은 특성을 모두 보유하여야 한다.
- 이용자의 경제적 의사결정 요구에 목적적합하다.
-신뢰할 수 있다. 신뢰할 수 있는 재무제표는 다음의 속성을 포함한다.
-기업의 재무상태, 재무성과 및 현금흐름을 충실하게 표현한다.
-거래, 기타 사건 및 상황의 단순한 법적 형태가 아닌 경제적 실질을 반영한다.
-중립적이다. 즉, 편의가 없다.
-신중하게 고려한다.
-중요한 사항을 빠짐없이 고려한다.

경영진이 회계정책을 개발하고 적용함에 있어서는 다음 사항을 순차적으로 참조하여 적용가능성을 고려한다.
-내용상 유사하고 관련되는 회계논제를 다루는 k-ifrs의 규정
-개념체계의 정의, 인식기준 및 측정개념
-기타의 회계기준제정기구가 가장 최근에 발표한 회계기준
-기타의 회계문헌과 인정된 산업관행

K-Ifrs에서 특정 범주별로 서로 다른 회계정책을 적용하도록 규정하거나 허용하는 경우를 제외하고는 유사한 거래, 기타 서건 및 상황에는 동일한 회계정책을 선택하여 일관성 있게 적용한다. 만약 k-ifrs에서 범주별로 서로 다른 회계정책을 적용하도록 규정하거나 허용하는 경우, 각 범주에 대하여 선택한 회계정책을 일관성 있게 적용한다.

회계정책의 변경
기업은 다음 중 하나의 경우에 회계정책을 변경할 수 있다.
-k-ifrs에서 회계정책의 변경을 요구하는 경우
-회계정책의 변경을 반영한 재무제표가 거래, 기타 사건 또는 상황이 재무상태, 재무성과 또는 현금흐름에 미치는 영향에 대하여 신뢰성 있고 더 목적적합한 정보를 제공하는 경우

그러나 다음의 경우에는 회계정책의 변경에 해당하지 아니한다.
-과거에 발생한 거래와 실질이 다른 거래, 기타 사건 또는 상황에 대하여 다른 회계정책을 적용하는 경우
-과거에 발생하지 않았거나 발생하였어도 중요하지 않았던 거래, 기타 사건 또는 상황에 대하여 새로운 회계정책을 적용하는 경우

재무제표이용자는 기업의 재무상태, 재무성과 및 현금흐름의 추이를 알기 위하여 기간별 재무제표를 비교할 수 있어야 하기 때문에 위에서 제시한 경우가 아니라면 회계정책의 변경은 인정되지 않는다.

회계정책 변경의 적용
회계정책변경의 회계처리방법에는 소급법, 당기법, 전진법 등이 있다.

1. 소금법
소금법이란 기초시점에서 회계정책변경의 누적효과를 계산하여 이익잉여금에 수정하고 당기 이전 비교정보는 새로운 정책을 적용하여 재작성하여 공시하는 방법이다. 이 방법은 재무제표의 기간별 비교가능성이 유지될 수 있지만, 재무제표의 신뢰성이 저하될 가능성이 높으며 너무 복잡하여 실무적용이 어려울 수 있다.

2. 당기법
당기법이란 기초시점에서 회계정책변경의 누적효과를 계산하여 당기 포괄손익계산서에 구분하여 표시하고 비교정보는 재작성하지 않는 방법이다. 이 방법은 재무제표의 신뢰성을 유지할 수 있고 회계정책변경효과를 한눈에 파악할 수 있지만, 회계정보의 기간별 비교가능성이 떨어지며 회계정책변경효과가 당기손익에 반영되기 때문에 이익조정목적으로 사용될 가능성이 있다.

3. 전진법
전진법이란 회계정책변경이 있더라도 회계정책변경의 누적효과를 계산하지 않고 당기와 미래 기간에 이연하여 처리하는 방법이다. 이 방법은 실무적용이 간편하고 재무제표의 신뢰성을 유지할 수 있지만, 기간별 비교가능성이 저하되며 회계정책변경효과를 파악하기 힘들다는 문제점이 있다.

K-IFRS
K-IFRS에서는 자발적인 회계정책의 변경은 소급적용하도록 규정하되, 예외적으로 당기 기초시점에 과거기간 전체에 대한 새로운 회계정책 적용의 누적효과를 실무적으로 결정할 수 없는 경우에는 실무적으로 적용할 수 있는 가장 이른 날부터 새로운 회계정책을 전진적용하여 비교정보를 재작성한다. 한편, K-IFRS를 최초 적용하는 경우에는 다으과 같이 처리하도록 규정하고 있다. 이 경우 K-IFRS를 조기적용하는 것은 자발적인 회계정책의 변경에 해당하지 않는다.
1. 경과규정이 있는 K-IFRS를 최초 적용하는 경우에 발생하는 회계정책의 변경은 해당 경과규정에 따라 회계처리한다.
2. 경과규정이 없는 K-IFRS를 최초 적용하는 경우에 발생하는 회계정책의 변경은 소급적용한다.

회계정책의 변경을 소급적용하는 경우에는 비교표시되는 가장 이른 과거기간의 영퍙 받는 자본의 각 구성요소의 기초 금액과 비교 공시되는 각 과거기간의 기타 대응금액을 새로운 회계정책이 처음부터 적용된 것처럼 조정한다. 반면 비교표시되는 하나 이상의 과거기간의 비교정보에 대해 특정기간에 미치는 회계정책 변경의 영향을 실무적으로 결정할 수 없는 경우에는 실무적으로 소급적용할 수 있는 가장 이른 회계기간의 자산 및 부채의 기초장부금액에 새로운 회계정책을 적용하고, 그에 따라 변동하는 자본 구성요소의 기초금액을 조정한다. 이 경우 실무적으로 적용할 수 있는 가장 이른 날부터 새로운 회계정책을 전진적용하여 비교정보를 재작성한다. 실무적으로 적용할 수 잇는 가장 이른 회계기간은 당기일 수도 있다.

회계정책 변경의 공시
자발적인 회계변경
회계정책의 자발적 변경이 당기 또는 과거기간에 영향을 미치는 경우, 당기 또는 과거기간에 영향을 미칠 수 있는 경우, 또는 미래기간에 영향을 미칠 수 있는 경우에는 다음 사항을 공시한다.
-회계정책 변경의 성격
-새로운 회계정책이 재무정보의 신뢰성과 목적적합성의 제고에 기여하는 근거
-실무적으로 적용할 수 있는 범위까지, 비교표신된 각 과거기간의 다음항목; 회계정책 변경의 영향을 받는 재무제표의 각 항목별 조정금액, 기본주당이익과 조정금액
-실무적으로 적용할 수 있는 범위까지, 비교표시된 회계기간보다 앞선 기간에 귀속되는 조정금액
-특정기간이나 비교표시된 회계기간보다 앞선 기간에 대하여 실무적으로 소급적용할 수 없는 경우, 소급적용할 수 없는 사유 및 정책변경의 적용방법과 적용한 시기에 관한 내용

k-ifrs의 최초적용
k-ifrs를 최초 로 적용함으로써 발생하는 회계정책의 변경이 당기 또는 과거기간에 영향을 미치는 경우, 당기 또는 과거기간에 영향을 미칠 수 있는 경우, 또는 미래기간에 영향을 미칠 수 있는 경우에는 다음 사항을 공시한다.
-관련 k-ifrs의 명칭
-경과규정에 따라 회계정책을 변경한 경우 그 사실
-회계정책 변경의 성격
-경과규정이 있는 경우 그 내용
-미래기간에 영향을 미칠 수 있는 경과규정이 있는 경우 그 내용
-실무적으로 적용할 수 있는 범위까지 당기 및 비교표시된 각 과거기간의 다음항목; 회계정책 변경의 영향을 받는 재무제표의 각 항목별 조정금액, 기본주당잉ㄱ과 희석주당이익의 조정금액
-실무적으로 적용할 수 있는 범위까지, 비교기간보다 앞선 기간에 귀속되는 조정금액
-실무적으로 소급적용할 수 없는 경우, 그 사유 및 정책변경의 적용방법과 적용한 시기에 관한 내용

회계추정변경
사업활동에 내재된 불확실성으로 인하여 재무제표의 많은 항목이 정확히 측정될 수 없고 추정될 수밖에 없다. 추정은 최근의 이용가능하고 신뢰성 있는 정보에 기초한 판단을 수반한다. 추정이 필요할 수 있는 항목의 예는 다음과 같다.
-대손
-재고자산 진부화
-금융자산이나 금융부채의 공정가치
-감가상각자산의 내용연수 또는 감가상각자산에 내재된 경제적 효익의 기대소비행태
-품질보증의무
합리적 추정을 사용하는 것은 재무제표 작성의 필수적인 과정이며 재무제표의 신뢰성을 손상 시키지 않는다.

추정변경의 필요성 및 회계처리방법

1.추정변경의 필요성
추정의 근거가 되었던 상황의 변화, 새로운 정보의 획득, 추가적인 경험의 축적이 있는 경우 추정의 수정이 필요할 수 있다. 성격상 추정의 수정은 과거기간과 연관되지 않으며 오류수정으로 보지 아니한다. 측정기준의 변경은 회계추정의 변경이 아니라 회계정책의 변경에 해당한다. 또한 회계정책의 변경과 회계추정의 변경을 구분하는 것이 어려운 경우에는 이를 회계추정의 변경으로 본다.

2. 추정변경의 회계처리방법
회계추정을 변경하는 경우 회계추정의 변경효과는 다음의 회계기간의 당기손익에 포함하여 전진적으로 인식한다.
-변경이 발생한 기간에만 영향을 미치는 경우에는 변경이 발생한 기간
-변경이 발생한 기간과 미래기간에 모두 영향을 미치는 경우에는 변경이 발생한 기간과 미래 기간
다만, 회계췆의 변경이 자산 및 부채의 장부금액을 변경하거나 자본의 구성요소에 관련되는 경우, 회계추정을 변경한 기간에 관련 자산, 부채 또는 자본 구성요소의 장부금액을 조정하여 회계추정의 변경효과를 인식한다.

3.추정변경의 공시
당기에 영향을 미치거나 미래기간에 영향을 미칠 것으로 예상되는 회계추정의 변경에 대하여 변경내용과 변경효과의 금액을 공시한다. 다만 미래기간에 미치는 영향을 실무적으로 추정할 수 없는 경우에는 공시하지 아니할 수 있다. 미래기간에 미치는 영향을 실무적으로 추정할 수 없기 때문에 공시하지 아니한 경우에는 그 사실을 공시한다.

수익 비용 건설계약

수익이란 기업실체의 경영활동과 관련된 재화의 판매, 용역의 제공 등에 대한 대가로 발생하는 자산의 증가 또는 부채의 감소를 말한다. 수익을 인식하게 되면 자산의 증가 또는 부채의 감소를 수반하게 되며, 이에 따라 기업의 순자산이 증가하게 된다. 비용이란 기업실체의 경영활동과 관련된 재화의 판매, 용역의 제공 등에 따라 발생하는 자산의 유출이나 사용 또는 부채의 증가를 말한다. 비용을 인식하게 되면 자산의 감소 또는 부채의 증가를 수반하게 되며, 이에 따라 기업의 순자산이 감소하게 된다. 기업의 경영활동과정은 원재료의 구입, 제품의 생산 및 보관, 판매, 대금의 회수로 이루어진다. 그리고 수익은 경영활동의 전 과정을 통하여 발생한다 라고 보는 것이 일반적인 견해이다. 따라서 경영활동의 과정 중에서 언제 시점에 수익을 장부에 기록할 것인가, 비용은 수익창출을 위하여 사용한 자원을 말하기 때문에 관련 수익과 어떻게 대응하여 인식할 것인가가 중요한 회계적 문제가 된다.

수익의 측정

K-ifrs에서는 수익은 받았거나 또는 받을 대가의 공정가치로 수익금을 측정하도록 규정하고 있다. 이 경우 공정가치는 실제로 받을 수 있는 금액이어야 하므로 수익을 측정할 때에는 다음과 같은 항목을 고려하여야 한다.

1.     매출환입이나 매출에누리, 매출할인 등은 실제로 회수가 불가능한 금액이기 때문에 공정가치에서 제외되어야 한다. 즉, 수익금액에서 직접 차감하여야 한다.

2.     수취하기로 한 금액이 장기간에 걸쳐 회수되는 경우에는 현금가격 상당액을 매출수익으로 하고 명목금액과 현재가치와의 차액은 유효이자율법을 적용하여 상각하고 이자수익으로 처리한다

3.     수취하기로 한 자산이 수취채권이 아니라 기타자산인 경우에는 받은 자산의 공정가치를 수익으로 하여야 한다.

성격과 가치가 유사한 재화나 용역의 교환이나 스왑거래는 수익이 발생하는 거래로 보지 아니한다. 예를 들어, 원유나 우유와 같은 일반 상품의 경우, 공급기업들이 특정지역의 수요를 적시에 충족시키기 위하여 여러 지역에 있는 재고자산을 서로 교환하거나 스왑거래를 하는 경우는 사어업적 실질이 없기 때문에 수익창출거래로 보지 않는다.

비용의 측정

비용의 금액을 측정하는 방법에는 역사적원가에 의한 비용측정방법과 현행원가에 의한 비용측정의 방법이 있다. 역사적원가에 의한 비용측정방법은 자산의 원가로 기록되었던 금액이 수익창출시점에 대응하여 비용 처리 된다는 입장에서 과거에 원가로 기록하였던 금액을 비용금액으로 결정하는 방법을 말한다. 이 방법을 적용할 경우에는 측정이 용이하고 객관성이 있다는 점에서 그 장점이 있지만, 현행수익에 대하여 과거의 원가가 대응되기 때문에 수익, 비용대응이 부적절하고 보유손익이 무시되는 문제점을 가지고 있다. 반면에 현행원가에 의한 비용측정방법은 수익창출시점의 현행원가를 비용으로 대응하여 인식하는 방법이다. 이 방법을 적용할 경우에는 현행수익에 현행원가가 대응되기 때문에 수익, 비용대응이 적절하고 보유손익을 구분하여 표시할 수 있는 장점이 있으나, 측정이 어렵고 주관적이며 미실현손익이 인식되어 실현주의원칙에 위배되는 문제점을 가지고 있다. K-IFRS에서는 역사적원가에 의한 비용측정방법을 원칙으로 하고 있다.

수익,비용의 인식

수익, 비용의 인식문제를 해결하는 방법으로는 현금주의와 발생주의가 있다. 현금주의는 현금의 수입과 지출을 중심으로 수익, 비용을 인식하는 방법을 말한다. 현금주의는 개고간성을 유지할 수는 있지만, 신용거래가 많은 기업회계에는 기간손익배분이 부적절하여 거의 사용되지 않는다. 반면에 발생주의는 현금의 수입과 지출보다는 거래의 발생사실에 근거하여 수익과 비용을 인식하는 방법을 말한다. 재무회계의 목적에서는 현금주의는 사용하지 아니하고 발생주의에 의하여 수익과 비용을 인식한다.

수익의 인식기준 – 실현주의

발생주의에 의하여 수익을 측정할 경우에는 경영활동의 각 활동별로 수익의 금액을 각각 측정하여야 하는데 이는 현실적으로 번거롭고 주관이 개입될 가능성이 높다. 또한 수익으로 인식되면 향후 배당가능이익에 포함되어 배당의 재원으로 사용될 가능성이 있기 때문에 주관적인 금액을 수익으로 인식하는 것은 바람직하지 않다. 이렇나 문제점 때문에 수익금액의 객관적인 측정이 가능한 시점에서 수익을 인식하도록 하는 실현주의를 채택하게 된다. 실현주의에 의하면 수익은 다음의 두 가지 요건을 모두 충족한 시점에서 인식하여야 한다.

1.     가득요건

수익 창출활동은 재화의 생산 또는 인도, 용역의 제공으로 나타나며, 수익창출에 따른 경제적 효익을 이용할 수 있다고 주장하기에 충분한 정도의 활동을 수행하였을 때 가득과정이 완료되었다고 본다.

2.     실현요건

실현되었거나 실현 가능해야 한다. 이 경우 실현되었다 함은 현금화되었거나 현금청구권으로 확정되어 금액을 신뢰성 있게 측정 가능함을 의미하며, 실현 가능하다는 것은 수익의 발생과정에서 수취 또는 보유한 자산이 일정액의 현금 또는 현금청구권으로 즉시 전환될 수 있음을 의미한다.

위와 같은 두 가지 요건이 모두 충족되었을 때 수익은 실현되었다고 보며 동 시점에서 수익을 인식하게 된다. 위의 요건을 모두 충족시키는 일반적인 시점은 제품이나 상품의 판매시점이 된다. 판매란 제품이나 상품의 인도와 그에 대한 반대급부로써 현금 또는 현금청구권이 확정되는 것을 말하는데, 제품이나 상품의 판매는 수익창출을 위한 결정적인 사건으로 불 수 있으며, 그 시점에서 수익금액을 신뢰성 있게 측정할 수 있기 때문에 대부분의 기업에서는 판매시점에서 수익을 인식한다. 그러나 판매시점에서도 위의 요건을 모두 충족하지 못할 경우에는 판매시점 이후인 대금회수시점에서 수익을 인식하여야 한다. 또한 판매시점 이전에도 수익인식의 기본요건만 충족한다면 생산기간 중 또는 생산이 완료된 시점에서 수익을 인식할 수 있다.

비용의 인식기준-대응원칙

비용의 인식방법은 수익의 인식방법이 발생주의가 아닌 실현주의로 수정됨에 따라 발생주의를 그대로 적용하지 않고 일부 수정하여 사용할 수 밖에 없다. 이 경우 수정비용인식의 원칙이 대응원칙이다. 대응원칙이란 비용의 인식시점을 관련되는 수익이 인식된 회계연도에 대응하여 인식하는 방법을 말한다. 수익, 비용대응의 과정은 자산이 발생되어 비용화되는 과정과 일치한다. 기업회계상 특정지출이 있거나 지출의무가 발생되었을 때 비용화되는 과정은 다음과 같다.

1.     직접대응

인과관계대응이라고도 하며 관련 수익에 직접적인 인과관계를 추적할 수 있을 때 비용을 인식하는 방법이다. 재고자산의 경우에는 구입시점에는 일단 자산으로 처리하였다가 매출수익을 인식하는 시점에 대응하여 비용 처리되는데 이는 직접대응의 방식에 의한 비용인식의 대표적인 유형이다. 이외에도 더 광의로 해석한다면 매출액에 대응하는 판매수수료, 판매보증비 등도 직접대응의 방식에 의하여 비용 처리되는 예로 들 수 있다.

2.     합리적이고 체계적인 대응

이 방법은 관련 수익과의 직접적인 인과관계의 추적은 어렵지만, 관련 지출의 효익 제공기간을 합리적으로 추정할 수 있을 경우에 사용할 수 있는 비용대응방법이다. 이 방법에 따라서 비용을 인식할 경우에는 일정한 공식에 따라 효익제공기간에 체계적으로 배분한다. 유형자산이나 무형자산의 비용처리방법, 보험료, 임차료의 기간배분은 대표적인 예에 해당한다.

3.     기간대응

특정 지출이 미래 경제적 효익의 유입 가능성이 높지 않다면 지출된 시점에서 즉시 비용으로 인식하는 방법이다. 이 방법을 적용할 수 있는 경우는 지출과 관련하여 미래 경제적효익의 유입가능성이 불확실하거나 관련 효익의 제공기간을 합리적으로 추정하는 것이 불가능한 경우 또는 비경제적인 경우에 사용 가능한 방법이다. 관리직 인건비, 광고 선전비는 가장 대표적인 기간 대응의 예이다. K-IFRS에서는 수익의 인식기준에서 관련 원가가 있는 경우에는 위의 실현 요건뿐만 아니라 대응요건도 가미하여 수익인식요건을 규정하고 있다.

거래의 식별

수익인식기준은 일반적으로 각 거래 별로 적용한다. 그러나 거래의 실질을 반영하기 위해서 하나의 거래를 개별적으로 식별할 수 있는 부분으로 나누어 수익인식기준을 각각 적용해야 할 경우도 있다. 예를 들어, 제품판매가격에 자품판매 후 제공할 용역에 대한 식별 가능한 대가가 포함되어 있는 경우에는, 그 금액을 이연하여 용역수행기간에 걸쳐 수익으로 인식한다. 반대로, 둘 이상의 거래가 서로 연계되어 있어 경제적 효과가 일련의 거래 전체를 통해서만 파악되는 경우에는 그 거래 전체에 대하여 수익인식기준을 적용한다.

판매기준

판매기준이란 판매시점에 판매금액 전액을 수익으로 인식하고, 관련 원가 전액을 대응하여 비용으로 인식하는 방법을 말한다. 일반적으로 재화판매거래의 경우에는 판매시점에 수익을 인식하는 방법을 적용한다. 판매기준이 가장일반적인 수익인식방법으로 인정되는 이유는 다음과 같다. 판매시점에서 대부분 판매가격이 확정된다. 판매시점에서 객관적인 교환거래를 확인할 수 있다. 대부분의 기업이 판매를 가장 중요한 재무적 사건으로 인정한다. 판매 시점에서 매출원가 및 판매에 따른 추가비용이 확정되거나 합리적으로 추정 가능한 경우가 많다.

재화판매거래의 수익인식요건

판매기준을 적용하기 위해서는 판매가 수익창출을 위한 결정적인 사건이어야 하고, 판매시점에 수익금액을 신뢰서 있게 측정하고, 관련 원가를 합리적으로 측정 가능하여야 한다. 재화의 판매로 인한 수익은 다음 조건이 모두 충족될 때 인식한다.

1.     재화의 소유에 따른 중요한 위험과 보상이 구매자에게 이전된다.

2.     판매자는 판매된 재화의 소유권과 결부된 통상적 수준의 지속적인 관리상 관여를 하지 않을 뿐만 아니라 효과적인 통제를 하지도 아니한다.

3.     수익금액을 신뢰성 있게 측정할 수 있다

4.     거래와 관련된 경제적 효익의 유입가능성이 높다

5.     거래와 관련하여 발생했거나 발생할 원가를 신뢰성 있게 측정할 수 있다.