투자부동산이란 임대수익이나 시세차익 또는 두 가지 모두를 얻기 위하여 소유자나 금융리스의 이용자가 보유하고 있는 부동산을 말한다. 이 경우 부동산이란 토지, 건물 또는 건물의 일부분 또는 토지와 건물을 포함한 경우를 말한다. 토지부동산의 예는 다음과 같다. 장기 시세차익을 얻기 위하여 보유하고 있는 토지, 정상적인 영업과정에서 단기간에 판매하기 위하여 보유하는 토지는 제외한다. 장래 사용목적을 결정하지 못한 채로 보유하고 있는 토지, 직접 소유하고 운용리스로 제공하고 있는 건물, 운용리스로 제공하기 위하여 보유하고 있는 미사용 건물, 투자부동산으로 사용하기 위하여 건설 또는 개발중인 부당산 등을 말한다. 반면에 재화의 생산이나 용역의 제공 또는 관리목적에 사용되는 부동산은 유형자산으로 계정 분류되며, 정상적인 영업과정에서 판매목적으로 보유하는 부동산은 재고자산으로 분류되어 투자부동산의 범주에는 해당되지 않는다. 자가사용부동산의 경우 재화의 생산이나 용역의 제공에서 창출된 현금흐름은 당해 부동산에만 귀속되는 것이 아니라 생산이나 공급과정에서 사용된 다른 자산에도 귀속된다. 이와 같은 경우에는 투자부동산으로 분류되어서는 아니된다. 다음과 같은 경우에는 투자부동산으로 분류되지 않으며 별도의 기준서에 따라 회계처리한다.
운용리스이용자가 보유하는 부동산에 대한 권리
운용리스에서 리스이용자가 보유하는 부동산에 대한 권리는, 해당 부동산이 투자부동산의 정의를 충족하고 리스이용자가 공정가치모형으로 평가하는 경우에만, 투자부동산으로 분류하고 회계처리 할 수 있다. 해당 부동산에 대한 권리를 투자부동산으로 인식할 것인지는 각 부동산별로 결정할 수 있다. 만약, 그러한 부동산에 대한 권리 중 어느 하나라도 투자부동산으로 인식한다면 투자부동산으로 분류된 모든 부동산에 대하여 공정가치모형을 적용하여야 하며, 세부내용은 주속으로 공시한다.
여러 가지 목적으로 보유하는 부동산
부동산 중 일부분은 임대수익이나 시세차익을 얻기 위하여 보유하고, 일부분은 재화의 생산이나 용역의 제공 또는 관리목적에 사용하기 위하여 보유할 수 있다. 이러한 경우에는 다음과 같이 구분한다. 부분별로 분리하여 매각 할 수 있으면 투자부동산과 자가사용부동산을 각각 분리하여 회계처리한다. 부분별로 분리하여 매각할 수 없다면 재화나 용역의 생산이나 제공 또는 관리목적에 사용하기 위하여 보유하는 부분이 중요하지 않은 경우에만 당해 부동산을 투자부동산으로 분류한다.
부동산 소유자가 사용자에게 부수용역을 제공하는 경우
부동산 소유자가 부동산 사용자에게 부수적인 용역을 제공하는 경우에는 다음과 같이 분류한다. 전체 계약에서 부수용역의 비중이 중요하지 않다면 부동산 소유자는 당해 부동산을 투자부동산으로 분류한다. 부동산 사용자에게 제공하는 용역이 중요한 경우에는 자가사용부동산으로 분류한다. 예를 들면, 호텔을 소유하고 직접 경영하는 경우, 투숙객에게 제공하는 용역은 전체 계약에서 중요한 비중을 차지한다. 그러므로 소유자가 직접 경영하는 호텔은 투자부동산이 아니며 자가사용부동산이다. 반면에 건물소유자가 건물임차인에게 보안과 관리용역을 제공하는 경우에는 그 용역은 젠체 입대계약에 비해 중요성이 낮기 때문에 건물을 투자부동산으로 분류할 수 있다. 투자부동산의 요건을 충족하는지 결정하기 위해서는 판단이 필요할 경우에는 투자부동산의 정의와 관련 규정에 따라 일관성 있게 판단하기 위하여 분류기준을 설정하여 사용한다. 분류가 어려워 별도의 분류기준을 설정하여 사용한 경우에는 그 분류기준을 주석으로 공시한다.
지배,종속회사간의 부동산리스
지배기업 또는 다른 종속기업에게 부동산을 리스하는 경우가 있다. 이러한 부동산은 연결재무제표에 투자부동산으로 분류할 수 없다. 경제적 실체 관점에서 당해 부동산은 자가사용부동산이기 때문이다. 다만 부동산을 소유하고 있는 개별기업 관점에서 당해 부동산은 자가사용부동산이기 때문이다. 다만 부동산을 소유하고 있는 개별기업 관점에서는 그 부동산이 투자부동산의 정의를 충족한다면 투자부동산이다. 이 경우 리스제공자의 별도재무제표에 당해 자산을 투자부동산으로 분류하여 회계처리한ㄷ.
투자부동산의 최초인식 및 측정
투자부동산은 투자부동산의 정의를 충족하고, 당해 투자부동산에서 발생하는 미래경제적 효익의 유입가능성이 높고, 그 원가를 신뢰성 있게 측정할 수 있을 때 자산으로 인식된다. 투자부동산의 원가는 발생시점에 평가되는데 최초원가와 후속원가, 대체원가 및 유지원가를 포함한다. 투자부동산과 관련된 최초원가 및 후속원가는 구입가격에 구입부대원가를 포함한 인식한다. 이 경우 구입부대원가에는 거래원가를 포함한다. 그러나 다음의 항목은 투자부동산의 원가에 포함하지 아니한다. 경영진이 의도하는 방식으로 부동산을 운영하는 데 필요한 상태에 이르게 하는 데 직접 관련이 없는 초기원가, 계획된 사용수준에 도달하기 전에 발생하는 부동산의 운영손실, 건설이나 개발 과정에서 발생한 비정상인 원재료, 인력 및 기타 자원의 낭비 금액 등 이 있다.
외부 구입한 투자부동산의 원가는 구입금액과 구입부대원가를 가산한 금액으로 한다. 이 경우 구입부대원가에는 법률용역의 대가로 전문가에게 지급하는 수수료, 부동산 구입과 관련된 세금 및 그 밖의 거래원가 등이 있다. 후불조건으로 취득하는 경우의 원가는 취득시점의 현금가격상당액으로 한다. 현금가격상당액과 실제 총 지급액의 차액은 신용기간 동안의 이자비용으로 인식한다. 자가건설한 투자부동산의 원가는 건설 또는 개발이 완료된 시점까지의 투입원가이다. 건설이나 개발이 완료될 때까지는 유형자산 회계처리를 중용하되, 계정분류는 처음부터 투자부동산으로 분류한다. 리스계약으로 보유한 부동산에 대한 권리를 투자부동산으로 분류하는 경우, 당해 투자부동산의 최초 원가는 금융리스와 같이 동 자산의 공정가치와 최소 리스료의 현자가치 중 작은 금액으로 인식하면서 동시에 동일한 금액을 부채로 인식한다. 지급한 리스할증금은 최소 리스료의 일부분이므로 자산의 원가에 포함하나, 이미 지급 되었으므로 부채에는 포함하지 아니한다. 리스계약으로 보유한 부동산에 대한 권리를 투자부동산으로 분류하는 경우에 공정가치로 평가하는 대상은 부동산 자체가 아닌 부동산에 대한 권리이다. 하나 이상의 비화폐성자산, 또는 화폐성자산과 비화폐성자산이 결합된 대가와 교환하여 하나 이상의 투자부동산을 취득하는 경우가 있는데 이렇게 비화폐성자산간의 교환으로 취득하는 자산은 다음과 같이 결정한다. 투자부동산의 일부분은 대체를 통하여 취득될 수 있는데 대체하는 데 소요되는 원가가 자산 인식기준을 충족한다면 원가발생시점에 투자부동산의 장부금액에 인식하고, 대체되는 부분의 장부금액은 제거한다. 부동산과 관련하여 일상적으로 발생하는 유지원가는 주로 노무원가와 소모품원가이며 중요하지 않은 부품의 원가를 포함할 수도 있다. 이러한 지출의 목적은, 자산을 유지 및 보수하는데 있으므로 자산인식요건을 충족하지 못하는 경우가 대부분이다. 따라서 투자부동산의 장부금액에 인식하지 않고 발생하였을 때 당기손익으로 인식한다. 투자부동산을 최초로 인식한 후에는 당해 자산에 대하여 원가모형 또는 공정가치모형 중 한 가지 방법을 선택하여 모든 투자부동산에 적용한다. 다만, 운용리스부동산에 대한 권리는 투자부동산으로 분류하는 경우 반드시 공정가치모형을 적용하여 평가한다. 투자부동산은 다음과 같이 두 범주로 구분하여 각 범주별로 원가모형 또는 공정가치모형을 적용한다. 위 두 범주의 투자부동산에 대하여 각각 다른 방법으로 측정하고 있다면, 두 범주 사이에 부동산 매매를 할 경우 그 매매는 매매시점의 공정가치로 인식하고 공정가치변동누계액은 당기손익으로 인식한다. 따라서 공정가치모형을 적용하는 자산의 범주에서 원가모형을 적용하는 자산의 범주로 투자부동산을 매각하는 경우, 매각시점의 부동산 공정가치는 새롭게 원가모형을 적용하는 부동산의 간주원가가 된다. 최초 인식 이후 투자부동산의 평가방법을 원가모형으로 선택한 경우에는 모든 투자부동산에 대하여 “유형자산” 기준서의 원가모형에 따라 측정된다. 따라서 투자부동산이 감가상각대상자인 경우에는 유형자산과 동일하게 감가상각비를 인식한다. 다만, 매각예정으로 분류되는 경우는 매각예정비유동자산과 중단영업 기준서에 따라 처리한다. 투자부동산에 대하여 공정가치모형을 선택한 경우에는 최초 인식 후 모든 투자부동산을 공정가치로 측정하고 공정가치 변동으로 발생하는 손익은 발생한 기간의 당기손익에 반영한다. 이 경우 감가상각대상자신인 경우에도 감가상각은 하지 않는다. 투자부동산의 공정가치는 합리적인 판단력과 거래의사가 있는 독립된 당사자 사이의 거래에서 자산이 교환될 수 있는 금액을 말한다. 투자부동산의 공정가치를 산정할 때에는 매각이나 다른 형태의 처분으로 발생할 수 있는 거래원가를 차감하지 않고 산정한다. 비전형적 자금조달, 판매 후 리스 계약, 매각과 관련된 자가 특별한 대가나 이권을 부여하는 것과 같은 특정한 조건이나 상황 때문에 상승하거나 하락된 예상가격은 공정가치가 아니다. 투자부동산의 공정가치를 신뢰성 있게 측정하기 어려운 경우에는 예외적으로 원가모형을 적용한다. 이 경우 투자부동산의 잔존가치는 영(0)으로 가정하며, 당해 투자부동산은 처분할 때까지 유형자산의 회계처리에 따라 회계처리한다. 위와 같이 예외적인 경우에 해당하여 투자부동산을 원가모형으로 측정하더라도 그 밖의 모든 투자부동산은 공정가치로 측정한다. 즉, 예외적인 경우에 해당하여 하나의 투자부동산에 대하여 원가모형을 적용하더라도 그 밖의 모든 투자부동산에 대하여는 계속하여 공정가치모형을 적용한다. 투자부동산을 공정가치로 측정해 온 경우라면 비교할 만한 시장의 거래가 줄어들거나 시장가격 정보를 쉽게 얻을 수 없게 되더라도, 당해 부동산을 처분할 때까지 또는 자가사용부동산으로 대체하거나 정상적인 영업과정에서 판매하기 위하여 개발을 시작하기 전까지는 계속하여 공정가치로 측정한다.
자산손상
재무상태표상 자산은 회수가능액보다 더 큰 금액으로 표시되어서는 아니된다. 만약, 어떤 자산의 장부금액이 회수가능액보다 큰 경우 당해 자산은 손상되었다고 하며 이 경우 회수가능액을 초과하는 자산의 장부금액은 손상차손으로 인식되어야 한다. 이러한 자산손상에 대한 회계처리는 각각의 회계규정에서 규정할 수도 있지만, 자산집합에 대한 손상 등이 있는 경우 적용이 어려워 포괄적인 적용지침이 필요하다. K-IFRS에서는 이러한 포괄규정을 별도로 만들어 제시하였다. 본 기준서는 별도의 기준서에서 잔산손상에 대하여 규정하는 재고자산, 건설계약에서 발생한 자산, 이연법인세자산, 종업원급여에서 발생한 자산, 금융자산, 공정가치로 측정되는 투자부동산, 순공정가치로 측정되는 농림, 어업활동과 관련된 생물자산, 이연신계약비와 보험계약에 의한 보험자의 계약상 권리에서 발생한 무형자산, 매각예정으로 분류되는 비유동자산 또는 처분자산집단 등의 항목에는 적용되지 않는다. 자산손상검사는 가능하다면 개별 자산 별로 적용하는 것을 원칙으로 한다. 다만, 개별자산이 다른 자산이나 자산집단에서의 현금유입과 대체로 독립적인 현금유입을 창출하는 자산이 아닌 경우에는 현금창출 단위 별로 손상검사를 수행한다. 자산의 장부금액이 회수가능액을 초과할 때 자산은 손상된 것이다. 기업은 매 보고 기간 말마다 자산손상을 시사하는 징후가 있는지를 검토한다. 만약 그러한 징후가 있다면 당해 자산의 회수가능액을 추정한다. 무형자산을 사용할 수 있기 전에는 당해 장부금액을 회수하기에 충분한 미래경제적 효익을 창출할 수 있을 지가 더욱 불확실하다. 따라서 다음의 경우에는 자산손상을 시사하는 징후가 있는지에 관계없이 회수가능액을 추정하고 장부금액과 비교하여 손상검사를 수행한다.
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